¿Qué son los servicios y obras especializados?

Carlos Alberto Burgoa Toledo

Doctor en Derecho por la Universidad de Camerino, Italia, socio de Burgoa Toledo y Asociados, S.C., miembro del Sistema Nacional de Investigadores de Conacyt, y profesor de la UNAM.

 

 

Aunque se tienen ya algunos meses recorridos desde la reforma a la subcontratación laboral (desde el 23 de abril de 2021, a un año del “Decreto austeridad” de 2020), las personas siguen teniendo duda sobre si dicha exigencia les es inmanente o no, dado el variopinto de opinión y desinformación generada incluso por las propias autoridades laborales, máxime cuando se habló del criterio “bajo el mismo techo”, lo que terminó de enviar al cadalso el tema. Y es que este punto no es sólo por la relevancia de tipo laboral, sino, más importante aún, porque si el proveedor no cuenta con el Registro de Prestadoras de Servicios Especializados y Obras Especializadas (Repse), evidentemente el pago realizado no será deducible para ISR ni acreditable para IVA, como lo señaló esa misma reforma que tuvo inicio de vigencia final en septiembre de 2021 (exigencia del art. 27-V LISR y 5-II LIVA):

Artículo 27. …

I. a IV. …

V. …

Tratándose de la prestación de servicios especializados o de la ejecución de obras especializadas a que se refiere el artículo 15-D, tercer párrafo del Código Fiscal de la Federación, el contratante deberá verificar cuando se efectúe el pago de la contraprestación por el servicio recibido, que el contratista cuente con el registro a que se refiere el artículo 15 de la Ley Federal del Trabajo, asimismo, deberá obtener del contratista copia de los comprobantes fiscales por concepto de pago de salarios de los trabajadores con los que le hayan proporcionado el servicio o ejecutado la obra correspondiente, del recibo de pago expedido por institución bancaria por la declaración de entero de las retenciones de impuestos efectuadas a dichos trabajadores, del pago de las cuotas obrero patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social, así como del pago de las aportaciones al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores. El contratista estará obligado a entregar al contratante los comprobantes y la información a que se refiere este párrafo.

Artículo 5o.- …

I. …

II. …

Adicionalmente a lo señalado en el párrafo anterior, cuando se trate de servicios especializados o de la ejecución de obras especializadas a que se refiere el artículo 15-D, tercer párrafo del Código Fiscal de la Federación, cuando se efectúe el pago de la contraprestación por el servicio recibido, el contratante deberá verificar que el contratista cuente con el registro a que se refiere el artículo 15 de la Ley Federal del Trabajo, asimismo, deberá obtener del contratista copia de la declaración del impuesto al valor agregado y del acuse de recibo del pago correspondiente al periodo en que el contratante efectuó el pago de la contraprestación y del impuesto al valor agregado que le fue trasladado. A su vez, el contratista estará obligado a proporcionar al contratante copia de la documentación mencionada, la cual deberá entregarse a más tardar el último día del mes siguiente a aquel en el que el contratante haya efectuado el pago de la contraprestación por el servicio recibido y el impuesto al valor agregado que se le haya trasladado. El contratante, en caso de que no recabe la documentación a que se refiere esta fracción en el plazo señalado, deberá presentar declaración complementaria en la cual disminuya los montos que hubiera acreditado por dicho concepto.

El tema parece complicarse más allá de la cuenta, y mucho más aún cuan[1]do se habla de utilidades, en cuyo caso igualmente surgen infinidad de dudas, dado que ahora, con la nueva normatividad, el monto a pagar a los trabajadores por PTU tiene dos límites, según la adición hecha al artículo 127 de la LFT con la fracción VIII:

Artículo 127.- El derecho de los trabajadores a participar en el reparto de utilidades, reconocido en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se ajustará a las normas siguientes:

I. a VII. …

VIII. El monto de la participación de utilidades tendrá como límite máximo tres meses del salario del trabajador o el promedio de la participación recibida en los últimos tres años; se aplicará el monto que resulte más favorable al trabajador.

De tal suerte que, si una empresa tiene una utilidad de 10 millones de pesos, es evidente que, por determinación de la Comisión respectiva, debe participar a sus trabajadores de un 10% de dicha utilidad. Y si la empresa cuenta tan sólo con 10 trabajadores y cada uno tiene una percepción salarial mensual de 10 mil pesos, es claro que tomando como referencia el primer límite de la fracción citada (tres meses de salario), sólo deberá pagarles por PTU 30 mil pesos a cada uno y, siendo 10 trabajadores, la PTU total a pagar será de 300 mil. Esta cantidad, descontada del millón de pesos a repartir por PTU, arroja aún un remanente de 700 mil pesos. Y es allí en donde surge la duda: ¿qué debe realizar el patrón con la diferencia? Lo cual arroja diversas interpretaciones:

– Los 700 mil pesos restantes podrá quedárselos el patrón y, por tanto, ocuparlos en su capital de trabajo o repartirlo entre sus socios, pues de forma expresa se estableció ya un límite con la reforma, desdeñando en forma definitiva el porcentaje establecido por la Comisión Nacional y, con ello, las posibilidades máximas –llevándolo sólo a posibilidades mínimas– del reglamento de los artículos 121 y 122 de la Ley Federal del Trabajo (conforme al cuarto párrafo del artículo 14 constitucional, la norma ha de aplicarse, en primer lugar, conforme a la letra de la ley –intención objetiva del sistema legal–, secundado por el artículo 19 del CCF, supletorio a lo laboral);

– Los 700 mil pesos restantes deberán repartirse a los demás trabajadores, pese al límite establecido con la reforma, pues esa es la inercia del sistema legal, aunado a la validez del porcentaje establecido por la Comisión Nacional (en caso de duda en la interpretación de las normas, se aplica la interpretación más favorable al patrón acorde al artículo 18 de la LFT –intención subjetiva del autor de la ley–, así como el segundo párrafo del artículo 1º constitucional –intención objetiva del sistema legal–);

– Los 700 mil pesos restantes deberán acumularse al siguiente año, pues la PTU es imprescriptible para el patrón, aunque prescriptible para los trabajadores, con el riesgo de que posiblemente se repita el mismo resultado al siguiente año (inercia arrogada del artículo 99 de la LFT –intención subjetiva del autor de la norma–). 1

Y si a ello le aunamos que, en caso de que deba pagarse a los demás trabajadores el siguiente año ¿será motivo de ajuste anual por inflación o no? Esto es, ¿será considerado deuda conforme al artículo 46 de la LISR? Sin duda el panorama no se ve tan claro, pero menos claro es si en verdad se debe contar con el Repse o no, pues de ello seguirá dependiendo la preferencia de los clientes, a la par de la continuación en los trabajos brindados a éstos.

Con la intención de dejar claro el punto, manejaré un ejemplo sencillo que espero sea de utilidad al punto que comento, para lo cual vale la pena remitirnos a la normatividad actual y de allí obtener las ideas esenciales. El artículo 13 de la LFT señala:

Artículo 13.- Se permite la subcontratación de servicios especializados o de ejecución de obras especializadas que no formen parte del objeto social ni de la actividad económica preponderante de la beneficiaria de estos, siempre que el contratista esté registrado en el padrón público a que se refiere el artículo 15 de esta Ley.

De donde discurren tres requisitos para “servicios o ejecución de obras especializados”:

  • No deben formar parte del objeto social del cliente;
  • No deben formar parte de la actividad económica preponderante del cliente;
  • El contratista debe estar registrado en el Repse.

Los servicios u obras especializados no deben entenderse como trabajo administrativo y de construcción, respectivamente. Se habla de “servicios” u “obras” especializados porque el trabajo puede ser una actividad intelectual o material conforme al segundo párrafo del artículo 8 de la LFT:

Artículo 8o.- …

Para los efectos de esta disposición, se entiende por trabajo toda actividad humana, intelectual o material, independientemente del grado de preparación técnica requerido por cada profesión u oficio.

El error comienza al hablar del primer requisito consistente en que no tenga relación con el objeto social del cliente. Para ello, el único artículo que habla del objeto social es la fracción II del artículo 6 de la Ley General de Sociedades Mercantiles:

Artículo 6o. La escritura o póliza constitutiva de una sociedad deberá contener: …

II.- El objeto de la sociedad;

El objeto social debe entenderse en su núcleo y periferia (esencial y accidental). Lo esencial del objeto social da lugar a la actividad económica preponderante y lo accidental apoyar a ésta, entendiendo por la primera lo dicho en el primer párrafo del artículo 45 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación (único referente que existe sobre este término):

Artículo 45: Se considera actividad preponderante aquella actividad económica por la que, en el ejercicio de que se trate, el contribuyente obtenga el ingreso superior respecto de cualquiera de sus otras actividades.

Para dejarlo claro, tomaré como ejemplo a un salón de fiestas, el cual tiene como clientes a familias, que desean celebrar cumpleaños o cualquier otra fecha conmemorativa, o empresas, que desean festejar el fin de año u otra festividad. El salón ofrece a sus clientes la renta del espacio, comida y servicio de banquetes, valet parking para estacionar automóviles de los invitados y arreglos florales. El salón no se dedica a todo eso por lo que subcontratará los demás servicios que no son propiamente el espacio mismo. Lo importante a determinar es a qué se obliga el salón y cuáles de esas obligaciones las subcontrata:

El salón de fiestas se hace de las cuatro obligaciones, pero de ellas sólo realiza la no. 1 y las demás las subcontrata (indicado con flechas). Estos proveedores requieren el Repse para que el trabajo sea legal en lo laboral y sus servicios sean deducible y acreditable en ISR e IVA. Sólo así se entiende debidamente qué es la subcontratación de servicios especializados (el ejemplo se centra en servicios brindados en instalaciones del prestador, en el salón de fiestas, pero los terceros, son servicios que se desarrollan en las instalaciones del salón de fiestas).

Los únicos servicios u obras que deben contar con Repse son los que “proporcionen o pongan a disposición trabajadores propios”. Retomando el ejemplo, si el banquete (Obligación 2) lleva sus trabajadores para preparar los platillos en la cocina del salón de fiestas, entonces sí requiere Repse, pero si los platillos los envía ya elaborados para que el personal del banquete los caliente y sirva, entonces no. Para el valet parking es evidente que requerirá Repse en la lógica de que los automóviles no se estacionan a distancia. Y si los arreglos florales también serán instalados por personal de la florería que acudirá al salón de fiestas, requerirá Repse, pero si los arreglos los recoge personal del salón y los acomoda en el espacio, entonces no. Así, dada la intromisión del personal en el lugar del cliente se requiere Repse y el gafete con la distinción de personal subcontratado conforme al artículo décimo séptimo de las reglas:

Artículo décimo séptimo. Las personas físicas o morales que obtengan el registro estarán obligadas a identificar plenamente a sus trabajadores mediante la imagen, nombre, gafete o código de identidad que vincule a dichos trabajadores con la empresa que presta el servicio especializado o ejecuta la obra especializada durante el desarrollo de sus labores en las instalaciones de la empresa que contrata los servicios.

Con lo anterior se disipa un poco la duda, no obstante que cada caso tiene sus propias particularidades que deben entenderse y analizarse en lo individual atendiendo principalmente al contrato, en donde se advierte la intención de las partes y con ello, el contenido y alcance de las obligaciones acordadas (esto es, los cuatro ámbitos de validez y la extensión de los mismos), lo que es referente constante para su interpretación acorde al artículo 1851 del Código Civil Federal:

Artículo 1851.- Si los términos de un contrato son claros y no dejan duda sobre la intención de los contratantes, se estará al sentido literal de sus cláusulas.

Si las palabras parecieren contrarias a la intención evidente de los contratantes, prevalecerá ésta sobre aquéllas.

Deja a estudio de cada asesor y de cada autoridad para cada caso concreto. Pese al cúmulo de imprecisiones legales, se espera que la reforma avance sin mayores inconvenientes ya que dependiendo de un buen cumplimiento laboral, discurrirá el debido cumplimiento fiscal y de seguridad social, robusteciendo la importancia de realizar debidamente el estudio de cada caso (“case by case”), para mejor cumplimiento (compliance) sin desdeñar los puntos de importancia individualizados a cada situación.


1 Burgoa Toledo, Carlos Alberto, Sucontratación laboral y servicios, obras especializados, México, Burgoa editores, 2021, p. 217.